Da Il Sole 24 ore del 19 ottobre 2018

Cassazione. Non c’è forza maggiore se il mancato versamento non ha cause esterne.

Non può integrare la causa di forza maggiore idonea ad escludere il reato di omesso versamento delle ritenute la scelta dell’imprenditore di destinare le risorse finanziarie disponibili al pagamento dei dipendenti e fornitori e non alle imposte. In tal modo infatti nonostante la crisi di liquidità, l’impresa si è finanziata con somme incamerate a titolo di sostituto di imposta non trattandosi quindi di fatti commessi per forza maggiore.
A ribadire questo rigoroso principio è la Corte di cassazione con la sentenza 47482 depositata ieri.
Il rappresentante legale di una società era stato condannato nei due gradi di giudizio per omesso versamento delle ritenute di acconto operate sugli stipendi dei dipendenti per tre anni di imposta.
L’imputato ricorreva così in Cassazione lamentando un’omessa valutazione dell’insussistenza dell’elemento psicologico atteso che la situazione di difficoltà economica dell’impresa aveva impedito di adempiere all’obbligo di versamento. Peraltro, aveva ottenuto un mutuo ipotecario per fronteggiare la crisi con il quale aveva avviato il pagamento a rate del debito tributario.
La Cassazione, confermando la decisione di appello, ha innanzitutto ricordato che in tema di reati fiscali omissivi l’inadempimento dell’obbligazione tributaria può essere attribuito a forza maggiore solo quando deriva da fatti non imputabili all’imprenditore.
La giurisprudenza di legittimità ha escluso che possa esistere forza maggiore nella mancanza della provvista necessaria all’adempimento dell’obbligazione tributaria per effetto di una scelta politica imprenditoriale.
Ne consegue che quando esiste il margine di scelta va esclusa la forza maggiore, così come la poca liquidità è destinata al pagamento di altri debiti, poiché è dimostrato in atti che l’imprenditore ha adottato una propria politica imprenditoriale. Peraltro, non può essere invocata la causa di forza maggiore quando l’inadempimento è stato concausato dal mancato pagamento di singole scadenze mensili.
Nella specie, la crisi di liquidità si trascinava già da tempo e l’amministratore ha deciso di destinare le risorse disponibili non in favore dell’Erario, bensì per la prosecuzione dell’impresa, pagando cioè i dipendenti e i fornitori.
Peraltro, le azioni volte all’ottenimento di finanziamenti da terzi garantiti con il proprio patrimonio personale, non erano sufficienti ad escludere la responsabilità penale, poiché la crisi di liquidità non era stata improvvisa, bensì derivava da un lungo precedente periodo, con la conseguenza che l’imprenditore avrebbe potuto destinare tali somme anche diversamente.
In tema di ritenute, al fine di evitare possibili conseguenze penali in caso di crisi di liquidità, occorre ripartire le risorse esistenti all’atto della corresponsione delle retribuzioni in modo da poter adempiere al proprio obbligo tributario anche se ciò comporta l’impossibilità di pagare i compensi ai dipendenti nel loro intero ammontare.
Pertanto l’imprenditore che decida di versare interamente gli stipendi omettendo il pagamento delle somme all’erario, non può discolparsi per l’assenza dell’elemento psicologico del reato.

Dal Sole 24 ore del 9 ottobre 2018
Provvedimento dell’Agenzia per comunicare le risultanze dal confronto dei dati. Le posizioni non coerenti sanabili versando imposte, interessi e mini-sanzioni.
«Gentile contribuente, il volume d’affari che ha dichiarato è diverso da quello che risulta dallo spesometro. Se è così, può “pentirsi” e rimediare, pagando la differenza delle imposte dovute, con interessi e mini – sanzioni, grazie al ravvedimento. Se invece ritiene di avere dichiarato il giusto, può fornire le spiegazioni, così come può chiedere maggiori informazioni al Fisco». Saranno queste – almeno per quanto riguarda i contenuti – le nuove lettere che invitano il contribuente al ravvedimento “spontaneo”, pure se stimolato dalla richiesta del Fisco. Le regole sono stabilite dal provvedimento dell’agenzia delle Entrate, protocollo 237975/2018, di ieri.
La comunicazione sarà inviata agli indirizzi di posta elettronica certificata (Pec) attivati dai contribuenti. Nei casi di indirizzo Pec non attivo o non registrato nel pubblico elenco denominato indice nazionale degli indirizzi di posta elettronica certificata (Ini – Pec), l’invio è effettuato per posta ordinaria. La stessa comunicazione e le relative informazioni di dettaglio sono consultabili, da parte del contribuente, all’interno dell’area riservata del portale informatico delle Entrate, denominata “Cassetto fiscale”.
Nella comunicazione si mettono a disposizione dei contribuenti Iva le informazioni derivanti dal confronto tra i dati comunicati dai contribuenti stessi e dai loro clienti soggetti passivi Iva, mediante lo spesometro, cioè la comunicazione dei dati delle fatture emesse e ricevute. Nella comunicazione si segnala che il contribuente ha omesso, in tutto o in parte, di dichiarare l’effettivo volume d’affari conseguito.
La comunicazione conterrà i seguenti dati:
– codice fiscale, denominazione, cognome e nome del contribuente;
– numero identificativo della comunicazione e anno d’imposta;
– codice atto;
– totale delle operazioni comunicate dai clienti soggetti passivi Iva e di quelle effettuate nei confronti di consumatori finali (queste ultime al netto dell’Iva determinata secondo l’aliquota ordinaria),  comunicate dal contribuente stesso con lo spesometro;
– modalità attraverso le quali consultare gli elementi informativi di dettaglio relativi all’anomalia riscontrata.
Se il contribuente ritiene corretta la comunicazione del Fisco, può avvalersi del ravvedimento, che potrà essere posto in essere a prescindere dal fatto che la violazione sia già stata constatata o che siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di controllo, di cui gli interessati abbiano avuto formale conoscenza. Il ravvedimento è precluso solo in caso di notifica di un atto di liquidazione, di irrogazione delle sanzioni o, in generale, di accertamento, nonché il ricevimento di comunicazioni di irregolarità, cosiddetti avvisi bonari a seguito di controllo automatizzato o formale delle dichiarazioni presentate.
Dal Sole 24 ore del 31 luglio 2018

Legittima la sanzione per il maggior reddito da accertamenti su una Sas.

È legittima la sanzione per infedele dichiarazione al socio accomandante per il maggior reddito derivante dall’accertamento sulla società: pur non essendo amministratore, era tenuto ad un obbligo di vigilanza delle attività sociali, con la conseguenza che risulta sussistente la colpa. A precisarlo è la Corte di cassazione con la sentenza 20099 depositata ieri.
L’agenzia delle Entrate rettificava, attraverso la notifica di più avvisi di accertamento, il reddito dichiarato da una società in accomandita semplice. Conseguentemente, accertava il maggior reddito di partecipazione ai soci, compreso l’accomandante, e calcolava l’Irpef dovuta e le relative sanzioni.
I provvedimenti venivano tutti impugnati dinanzi al giudice tributario. La socia accomandante eccepiva, tra i diversi motivi, anche l’illegittima applicazione della sanzione per infedele dichiarazione poiché, non essendo amministratore, era rimasta estranea alla gestione sociale e pertanto risultava insussistente il requisito soggettivo del dolo o colpa dell’illecito. In proposito, la norma (Dlgs 472/97) prevede che la sanzione sia riferibile alla persona fisica che ha commesso o concorso a commettere l’illecito; è poi precisato che, nelle violazioni punite in via amministrativa, ciascuno risponde della propria azione od omissione, cosciente e volontaria, sia essa dolosa o colposa.
Il Dlgs 472/97 ha così, di fatto, mutuato dal Codice penale il cosiddetto principio della personalità che consiste nella riferibilità alla persona fisica delle conseguenze giuridiche della trasgressione compiuta. Tuttavia, per la responsabilità, è necessario che la violazione sia stata commessa quanto meno con colpa.
Quest’ultima sussiste ogni qualvolta le violazioni siano conseguenza di insufficiente attenzione o di inadeguata organizzazione rispetto ai doveri imposti dalla legge fiscale (negligenza); di atteggiamenti o decisioni avventate, assunte cioè senza le necessarie cautele per l’adempimento degli obblighi (imprudenza) o ancora, in presenza di una insufficiente conoscenza degli obblighi stessi che si possa però far risalire ad un difetto di diligenza (imperizia).
Il ricorso proposto dalla socia accomandante trovava parziale accoglimento in appello: il collegio, in riforma della sentenza, annullava la pretesa sanzionatoria confermando la sua estraneità ai fatti. L’Agenzia ha fatto ricorso in Cassazione. I giudici di legittimità hanno innanzitutto ricordato che il maggior reddito risultante dalla rettifica operata nei confronti di una società di persone va imputato ai soci in proporzione della relativa quota di partecipazione, ai quali deve essere richiesta la maggior Irpef, oltre interessi e sanzione per infedele dichiarazione.
L’irrogazione di quest’ultima non si fonda sull’elemento della volontarietà di commettere l’illecito, bensì sulla colpevolezza. Per i soci non amministratori, infatti, la colpa consiste nell’omesso ovvero insufficiente controllo sullo svolgimento degli affari sociali, così come sulla mancanza di consultazione dei documenti contabili nonché del rendiconto dell’attività, spettante di diritto. Differentemente, invece, per gli amministratori, la sanzione per infedele dichiarazione è legata all’omesso o insufficiente esercizio dei poteri di gestione, direzione e controllo. La decisione, particolarmente rigorosa, chiarisce così che il socio comunque commette la violazione poiché, verosimilmente con colpa, non ha vigilato sulle attività sociali.

Dal Sole 24 ore del 1 marzo 2018
Cassazione. Riconfermata la limitazione del periodo oltre il quale decadono le notifiche di accertamento. Il motivo: è un’imposta per la quale non sono previste sanzioni penali.
Il raddoppio dei termini di decadenza per la notifica degli accertamenti derivanti da comunicazioni di notizia di reato tributario non si applica alle dichiarazioni Irap in quanto si tratta di un’imposta per la quale non sono previste sanzioni penali. A confermare questo principio è la Corte di Cassazione con l’ordinanza n.4758 depositata ieri.
Una società impugnava un avviso di accertamento contenente contestazioni ai fini delle imposte sui redditi, Iva e Irap derivanti dall’utilizzo di fatture oggettivamente inesistenti. Gli atti erano notificati oltre l’ordinario termine di decadenza stante appunto la violazione penale tributaria,
Tra i vari motivi di ricorso, la contribuente evidenziava l’illegittima applicazione del raddoppio dei termini di accertamento, tuttavia sia la Ctp sia la Ctr respingevano il gravame ritenendo corretto l’operato dell’Ufficio
La società ricorreva allora per cassazione evidenziando in estrema sintesi che nella specie non poteva ritenersi operante il raddoppio dei termini. Più in particolare doveva trovare applicazione, anche per il passato, la nuova norma contenuta nella legge 208/2015 che aveva soppresso la disposizione sul raddoppio dei termini.
In sostanza poiché la norma non prevedeva alcuna specifica clausola di salvaguardia per gli accertamenti notificati precedentemente alla sua entrata in vigore, l’abrogazione riguardava anche il passato.
La Cassazione ha accolto il ricorso del contribuente ma solo con riferimento all’Irap.
Secondo i giudici di legittimità, la nuova norma che ha soppresso il citato raddoppio dei termini non trova applicazione per gli atti notificati in precedenza e relativi ai pregressi periodi di imposta.
Per tali atti valgono infatti le differenti regole vigenti in passato, poi modificate dal Dlgs 128/2015.
Prima dell’entrata in vigore di tale decreto non era neanche necessaria la presentazione della denuncia alla Procura essendo sufficiente l’insorgenza di seri indizi di reato. A nulla rilevava, peraltro, l’archiviazione del procedimento o l’estinzione del delitto (ad esempio per intervenuta prescrizione).
Relativamente all’Irap invece il ricorso è stato ritenuto fondato in quanto si tratta di un’imposta per la quale non sono previste sanzioni penali ed è evidente – secondo la Cassazione – che non possa operare la disciplina del raddoppio dei termini di accertamento
La pronuncia consolida un principio già espresso varie volte in tema di Irap dai giudici di legittimità. A fronte però di tale costante orientamento occorre rilevare che l’agenzia delle Entrate continua ad avvalersi (a questo punto indebitamente) del citato raddoppio dei termini anche per l’Irap costringendo così il contribuente ad impugnare l’atto per vedersi applicare una regola ormai pacifica.
In molti casi peraltro, si tratta di accertamenti che potevano essere tempestivamente emessi nei termini senza ricorrere al raddoppio. Vi è ora da sperare che dopo questa ennesima pronuncia venga rivista tale prassi operativa.
Dal Sole 24 ore del 26 febbraio 2018
Non è soggetto passivo Iva la società in house providing che svolge prestazioni socio-sanitarie e assistenziali per il soddisfacimento di interessi pubblici. Ad affermarlo è la Ctp di Foggia 1954/4/2017 (presidente Pecoriello, relatore Nardelli).
Una Srl partecipata al 100% da una Asl riceve un accertamento con cui l’Agenzia contestava, tra l’altro, la mancata applicazione dell’Iva per prestazioni rese all’Asl stessa, per l’impiego di personale nella struttura sanitaria pubblica per l’ausiliariato, per il servizio di manutenzione, per l’assistenza infermieristica presso le carceri e per gli autisti utilizzati presso alcuni pronti soccorso e per il supporto veterinario.
La società impugnava la pretesa in Ctp eccependo di non potersi qualificare soggetto passivo Iva non esercitando – quale società in house – un’attività indipendente rispetto al socio pubblico.
L’ufficio rilevava, invece, che trattandosi di una Srl, a norma dell’articolo 4, comma 2, n. 1) del Dpr 633/72, doveva ritenersi soggetto Iva a tutti gli effetti. Secondo tale disposizione, si considerano svolte nell’esercizio di impresa le cessioni di beni e le prestazioni di servizi fatte, tra le altre, dalle Srl.
La Ctr ha accolto il ricorso ritenendo la Srl in house non provvista di soggettività passiva Iva.
Il collegio dà atto che la tesi sostenuta dall’Agenzia era già stata positivamente valutata dalla Ctr Liguria (1219/2017) e dalla Ctr Piemonte (914/2015), secondo le quali, in sintesi, deve ritenersi prevalente la disposizione contenuta nel Dpr 633/72, con la conseguenza che, trattandosi di società capitali, deve sempre essere riconosciuta la soggettività passiva Iva, a nulla rilevando se esse siano, o meno, in house providing.
Di contrario avviso la Ctr Lombardia (sezione di Brescia) che, con la sentenza 1017/2016, ha ritenuto esenti da Iva operazioni analoghe, ricordando che la norma tributaria ricomprende tra i soggetti esenti gli organismi di diritto pubblico, intesi ai sensi della direttiva Ue n. 92/50 come «qualsiasi organismo istituito per soddisfare specificatamente bisogni di interesse generale aventi carattere non industriale o commerciale».
La Ctp di Foggia segnala poi che secondo la Corte di giustizia il fatto che un soggetto sia strutturato alla stregua di una società commerciale non vale a escluderne la riconduzione nella diretta sfera dell’ente quando ricorrono determinate condizioni:
– l’esistenza di un controllo dell’ente analogo rispetto a quello esercitato verso i propri uffici;
– lo svolgimento della maggior parte dell’attività, da parte del soggetto terzo, con l’ente stesso.
Nella specie la società ricorrente:
– rientra nell’ambito soggettivo dell’ente (la Asl) stante la partecipazione al 100%;
– svolge attività propria delle Asl, quale prestazioni nel settore socio sanitario a supporto di aziende e strutture sanitarie per il perseguimento delle loro finalità istituzionali.
Dal Sole 24 ore del 9 febbraio 2018

Cassazione. Illegittimo l’avviso emesso prima dei 60 giorni.

È illegittimo l’accertamento a tavolino emesso prima dei 60 giorni se c’è stato l’avvio dell’attività istruttoria per il reperimento dei documenti con accesso presso la sede. Ogni volta, infatti, che l’amministrazione accede nei locali dell’impresa occorre rispettare le garanzie previste dallo Statuto del contribuente (legge 212/2000). A confermare questo principio è l’ordinanza 3060/2018 della Cassazione depositata ieri.
I verificatori erano entrati nella sede di una società per chiedere la documentazione necessaria per un controllo fiscale. I documenti erano stati poi consegnati nei giorni successivi direttamente presso l’ufficio, dove veniva svolto anche il controllo degli stessi.
In esito alla verifica erano stati emessi degli avvisi di accertamento contro i quali la contribuente aveva presentato ricorso eccependo tra i diversi motivi la violazione del termine dilatorio di 60 giorni previsto dall’articolo 12 dello Statuto.
Il collegio di primo grado ha respinto il gravame, ma la decisione è stata riformata in appello. In particolare la Ctr ha ritenuto illegittimi gli atti perché, essendo emessi in esito a un accesso, occorreva che l’ufficio attendesse lo spirare di 60 giorni dalla consegna del verbale.
Così l’Agenzia ha presentato ricorso in Cassazione lamentando che il collegio di secondo grado aveva erroneamente qualificato l’attività di verifica atteso che l’accesso era stato necessario solo per reperire i documenti, ma che si trattava di fatto di un accertamento a tavolino.
La Suprema corte, confermando la decisione di appello, ha innanzitutto ricordato che la garanzia prevista dall’articolo 12 dello Statuto si applica a qualsiasi atto di accertamento o controllo con accesso o ispezione nei locali dell’impresa, ivi compresi gli atti di accesso istantanei finalizzati all’acquisizione di documentazione.
La norma, infatti, non prevede alcuna distinzione sulla finalità dell’accesso, con la conseguenza che è sempre necessario redigere un verbale di chiusura delle operazioni dalla consegna del quale devono decorrere almeno 60 giorni prima dell’emissione dell’avviso di accertamento.
Peraltro, i giudici di legittimità hanno anche precisato che l’Agenzia aveva violato la norma, non solo per aver emesso l’atto prima dei 60 giorni, ma perché nonostante l’accesso non aveva redatto il pvc con la conseguenza che mai era iniziata la decorrenza del termine.

Dal Sole 24 ore del 17 gennaio 2018
Omessa dichiarazione. Per la Cassazione autore principale è l’amministratore di fatto.
Il prestanome risponde in concorso con l’amministratore di fatto per il reato di omessa dichiarazione. È responsabile, infatti, di non aver impedito l’evento delittuoso. A confermare questo principio di diritto è stata la Terza sezione penale della Corte di cassazione, con la sentenza n. 1590/2018, depositata ieri.
La sentenza riguarda la vicenda del legale rappresentante di una società che veniva condannato per l’omessa presentazione della dichiarazione dei redditi, dalla quale era conseguita un’evasione di imposta penalmente rilevante.
La condanna di primo grado veniva confermata anche in appello e l’imputato ricorreva così in Cassazione. Lamentando, in estrema sintesi, un vizio di motivazione.
Più precisamente, nella sentenza di secondo grado non sarebbe emersa la valutazione delle prove riguardanti la consapevolezza della commissione del reato. L’imputato, infatti, non era l’amministratore di fatto della società e pertanto era concretamente estraneo alle scelte aziendali.
I giudici di legittimità hanno innanzitutto rilevato che il collegio territoriale aveva correttamente valutato la vicenda posta a base dell’intera contestazione.
La società era stata costituita per emettere fatture soggettivamente inesistenti, al fine di giustificare contabilmente gli acquisti di merce in nero effettuati da un’altra società del “gruppo”.
Dai documenti in atti, risultava che l’amministrazione di fatto delle società era affidata ad un terzo soggetto, diverso cioè dal legale rappresentante di diritto.
Dal disegno criminoso emergevano quindi l’omessa presentazione delle dichiarazioni e il mancato versamento dell’Iva, che erano preordinati all’evasione fiscale.
Con riguardo alla responsabilità, la Cassazione ha precisato che l’amministratore di fatto risponde quale autore principale, poiché è il titolare effettivo della gestione sociale. È infatti l’unico soggetto che si trovi nelle condizioni di poter compiere l’azione dovuta.
L’amministratore di diritto, invece, è un mero prestanome. Per questo motivo, è responsabile a titolo di concorso per avere omesso di impedire l’evento. La Corte di cassazione, però, ha precisato che tale concorso interviene a condizione che ricorra l’elemento soggettivo richiesto dalla norma. Quindi, nella fattispecie, occorre che il prestanome abbia agito con il fine specifico di evadere le imposte sui redditi o sull’Iva ovvero consentire l’evasione fiscale di terzi.
Tuttavia, poiché nella maggior parte delle ipotesi il prestanome non ha alcun potere di ingerenza nella gestione della società per addebitargli il concorso, un orientamento consolidato della giurisprudenza di legittimità, ha affermato che è sufficiente il dolo eventuale.
Il prestanome, quindi, accettando la carica accetta anche i rischi connessi a tale carica.
Nella specie, il giudice territoriale aveva rilevato una forma di partecipazione attiva alla vita sociale da parte dell’amministratore di diritto, poiché risultava coinvolto nella gestione operando sui conti correnti bancari.
Era così consapevole dei meccanismi illeciti e peraltro, su tali considerazioni, l’imputato non aveva eccepito alcuna osservazione.
Dal Sole 24 ore del 30 novembre 2017

La giurisprudenza. Per i giudici tributari occorre verificare fondatezza e attendibilità

La divergenza dei dati comunicati dal cliente e dal fornitore e i conseguenti accertamenti sono già stati oggetto di alcune pronunce dei giudici tributari. La Ctr Bologna (sentenza 2910/11/2017) ha affrontato il caso di un accertamento notificato dall’agenzia delle Entrate a un artigiano fondato sui dati rinvenuti nell’anagrafe tributaria.
Più precisamente, dall’applicativo elenco clienti e fornitori emergeva che una società aveva registrato tra i propri costi fatture emesse dal contribuente accertato. Il provvedimento veniva impugnato dinanzi al giudice tributario eccependo un vizio di prova, atteso che l’intera pretesa si fondava esclusivamente sui dati risultanti in anagrafe tributaria. Erano stati, infatti confrontati i dati dichiarati dalla società rispetto a quelli del contribuente, senza tuttavia verificarne la fondatezza e l’attendibilità. Il collegio di primo grado confermava la legittimità di tale contestazione e il contribuente proponeva appello. La Ctr, sul punto, ha innanzitutto rilevato che l’accertamento era fondato esclusivamente sui valori rinvenuti nell’anagrafe tributaria.
Il Collegio ha tuttavia evidenziato che si trattava di elementi forniti da un altro contribuente, per i quali erano necessarie ulteriori verifiche al fine di attestarne la fondatezza. Occorre così che il maggior reddito risulti in modo certo e diretto e non in via presuntiva, da verbali, questionari e fatture. L’Ufficio, infatti, avrebbe potuto eseguire verifiche bancarie e/o documentali presso la società che aveva registrato le fatture, al fine di verificare l’effettivo esborso del denaro in favore del contribuente. Ciò anche al fine di verificare che non fosse proprio la società ad aver dedotto costi superiori rispetto a quanto fatturato dall’artigiano. Nella specie, quindi mancavano elementi documentali concreti a riprova dei dati meramente indiziari rilevati in anagrafe tributaria.
Ad analoghe conclusioni è giunta anche la Ctr Milano (sentenza 4546/16/2014) per un accertamento a una associazione sportiva, fondato esclusivamente sul predetto applicativo clienti e fornitori. Il collegio ha ritenuto che i dati fossero privi di supporto e quindi di certezza e pertanto non potessero fondare la pretesa.
L’elenco clienti e fornitori, oggetto delle decisioni dei giudici di merito, era uno strumento sostanzialmente analogo al nuovo spesometro. Dinanzi alle prime pronunce di merito che confermano così l’illegittimità, è auspicabile che gli Uffici si astengano da un’applicazione automatica.

Dal Sole 24 ore del 13 novembre 2017

I criteri. L’applicazione della norma che esclude le operazioni interne dalle regole sul transfer pricing.

La Corte di cassazione ha recentemente affermato, nella ordinanza 22879/2017, la «inestensibilità delle regole delimitative del transfer pricing alle imprese residenti», applicando, di fatto, la norma di interpretazione autentica contenuta nell’articolo 5, comma 2, del Dlgs 147/2015. Anche per la rettifica di tali transazioni occorre, pertanto, la presenza di ulteriori elementi probatori.
È stato in tal modo correttamente abbandonato il precedente orientamento interpretativo (si veda, da ultimo, la sentenza 12844/2015) secondo il quale il principio del valore normale costituirebbe uno strumento generale di controllo dei corrispettivi. Tale principio risulta, invece, applicabile soltanto in presenza di componenti reddituali “in natura” e nei casi in cui lo stesso è espressamente richiamato da altre disposizioni normative.
La congruità dei corrispettivi delle transazioni è sindacabile in presenza di un comportamento assolutamente contrario ai canoni dell’economia, configurabile in presenza non soltanto di uno scostamento del corrispettivo rispetto al valore di mercato dei beni o dei servizi oggetto della transazione ma anche di altre circostanze o argomentazioni probatorie in grado di configurare le presunzioni gravi, precise e concordanti che consentono l’effettuazione dell’accertamento analitico-induttivo di cui all’articolo 39, comma 1, lettera d), del Dpr 600/1973, pur in presenza di una contabilità formalmente corretta.
Il comportamento antieconomico deve essere, di conseguenza, valutato tenendo conto dell’economicità complessiva risultante dall’intera situazione contrattuale e aziendale, come affermato dalla Cassazione nelle sentenze 6337/2002,10802/2002 e 19408/2015.
Anche l’Assonime ha affermato, nella circolare 16/2009, che è necessario tenere presente che l’operato dell’imprenditore «potrebbe essere ricondotto a complesse strategie imprenditoriali rispetto alle quali la singola operazione oggetto di analisi da parte dell’ufficio costituisce solo un tassello (…) A titolo di esempio, si potrebbero citare i casi in cui l’impresa rende servizi sottocosto come quando, nel caso di franchising, l’impresa produttrice dia in uso dei locali ai venditori a condizioni più favorevoli di quelle di mercato per incentivare la diffusione di prodotti caratterizzati da un determinato marchio, oppure i casi in cui l’impresa concede in comodato gratuito i macchinari con i quali il comodatario deve svolgere lavori a favore della medesima impresa comodante, o ancora, i casi di vendite sottocosto per motivi di penetrazione del mercato».
Lo stesso orientamento è desumibile, sia pure implicitamente, dalla nota dell’agenzia delle Entrate 55440/2008, nella quale è stato precisato che gli uffici devono rettificare i componenti reddituali considerati anomali rispetto alle “dimensioni” e alla tipologia dell’attività dell’impresa ed evidenziare i motivi per i quali la scelta operativa del contribuente è ritenuta antieconomica nonché la “corretta entità” del componente rettificato, in modo da ricondurlo ad un carattere di normalità.
Devono essere, altresì, rispettate le valutazioni di strategia commerciale riservate all’imprenditore, come stabilito dalla Cassazione nelle sentenze 10319/2015, 6320/2016 e 21405/2017.
Appare, infine, necessario che si tratti di situazioni di effettivo arbitraggio fiscale – come affermato dalla Suprema corte nella ordinanza 22879/2017, nella quale è stato fatto riferimento alla «invarianza per il gettito fiscale connessa alla tassazione comunque avvenuta sulla capogruppo» – e che siano evitare duplicazioni impositive.
Dal Sole 24 ore del 16 ottobre 2017

Bisogna dimostrare di aver adottato misure in grado di contrastare la crisi finanziaria.

La crisi di liquidità che ha coinvolto negli ultimi anni numerose imprese al punto da non consentire il versamento delle imposte regolarmente dichiarate, e le gravi sanzioni previste per questo inadempimento, in alcuni casi anche di carattere penale, hanno determinato numerosi procedimenti tributari e penali. Si tratta talvolta di situazioni veramente singolari, da un lato, l’omesso versamento dei tributi alla prevista scadenza e, dall’altro, la decisione dell’imprenditore sulla destinazione della (scarsa) liquidità disponibile: onorare i fornitori, i dipendenti o versare le imposte all’erario. Fermo restando che non è stato occultato nulla al Fisco, nel senso che le somme in questione sono la conseguenza di regolare fatturazione e dichiarazione.
Alla luce quindi della copiosa giurisprudenza, di recente alimentata dalla Suprema corte (sentenza 22153/2017) anche sotto il profilo tributario e non solo penale, è possibile individuare con maggior precisione gli elementi utili per una possibile difesa in ipotesi di omesso versamento.
La forza maggiore
La decisione in questione chiarisce il concetto di causa di forza maggiore in ambito tributario, in linea peraltro con quanto già deciso dalle Sezioni unite penali (sentenza 37424/2013, si veda l’articolo a fianco).
Nella sentenza 22153/2017 la Cassazione ha affrontato il ricorso di una società che impugnava una cartella di pagamento relativa, tra l’altro, ad imposte, sanzioni ed interessi per omessi versamenti. Va ricordato, al riguardo, che, in caso di omesso o ritardato versamento delle imposte alle previste scadenze, si applica una sanzione amministrativa pari al 30% di quanto non corrisposto o versato in ritardo.
Nella vicenda posta all’attenzione della Suprema corte, la contribuente evidenziava l’inapplicabilità di interessi e sanzioni poiché gli omessi versamenti erano dipesi dalla sopravvenuta crisi finanziaria con conseguente totale assenza di colpa.
In base all’articolo 6 del Dlgs 472/97, nell’ordinamento tributario è in effetti prevista una causa di non punibilità (sotto il profilo tributario) in base alla quale non è sanzionabile chi ha commesso il fatto per forza maggiore. L’applicazione di questo principio è quindi determinante per stabilire la sanzionabilità dei casi in cui il contribuente omette il versamento per assenza di liquidità.
Il riferimento europeo
I giudici di legittimità hanno innanzitutto evidenziato che il predetto principio è stato esaminato anche dalla Corte di giustizia. Secondo la Corte Ue (C-314/06), in materia tributaria, la forza maggiore si identifica con la sussistenza di due elementi:
uno oggettivo, relativo alle circostanze anormali ed estranee all’operatore;
uno soggettivo, costituito dall’obbligo dell’interessato di premunirsi contro le conseguenze dell’evento anormale, adottando misure appropriate senza incorrere in sacrifici eccessivi.
Non si tratta però dell’impossibilità assoluta, ma di circostanze anormali ed imprevedibili, le cui conseguenze non avrebbero potuto essere evitate malgrado l’adozione di tutte le precauzioni del caso. Ne consegue che la causa di forza maggiore è il fatto che obbliga la persona a comportarsi in modo difforme da quanto voluto ed è per tale ragione che costituisce un’esimente al compimento di una violazione.
Nella vicenda all’esame della Cassazione, il giudice di appello non aveva esaminato gli elementi soggettivi ed oggettivi caratterizzanti l’imprevedibilità ed irresistibilità degli eventi che avevano impedito il pagamento dei tributi e se erano state adottate idonee precauzioni per evitare la situazione venutasi a creare.
È quindi importante per il contribuente che intende affrontare un contenzioso determinato da un omesso versamento di imposte per scarsa liquidità tenere presente che occorre provare e spiegare non solo i motivi che hanno determinato l’evento imprevisto, ma anche le misure che in concreto sono state adottate per evitarlo.